税收协调与税收保护的现实问题
一、税务行政执法危机的体现及意义
税务机关在行政执法过程中有许多困难。“上万里路，入千家，受百家之影响”是税务人员工作的真实写照。同时，由于税务行政执法风险而存在的潜在危机也对税务机关规范有效执法提出了更高的要求。
据有关资料和媒体报道，由于执法不当、执法失误、行政不作为或税法执行不严等问题，税务行政复议案件和行政诉讼案件在我国比较普遍，近年来呈上升趋势，因此有不少税务人员被追究责任。据不完全统计，全国税务行政复议案件1994至2000件，从2006年的5438件上升到2005年的3305件，是前6年的3.2倍；我国税务行政诉讼案件从1994到2000年为328件，2006年5438到2005年上升到1081件，是前6年的3.3倍。在行政复议案件和行政诉讼案件中，能够维持原决定的案件不多，败诉率比较高。如2005年全国税务机关审结的复议案件中，维持、撤销、变更复议决定的比例为54:46；人民法院审结的税务行政诉讼案件中，判决维持与撤销、变更的比例为48:52；2004年，全国税务机关对204，900名税务人员进行了调查，4，597人受到行政处分，65，438人被移送司法机关。2005年7月至2006年底，检察机关共查处渎职侵权税务人员439人。2006年，仅国税系统就有144名税务人员因渎职侵权被检察机关查处。然而，从去年年底到今年3月，广州市8名基层一线税务员和某局属单位一名副局长先后玩忽职守，以权谋私。他们被纪检、检察机关讯问、拘留、取保候审甚至逮捕、拘留，给广州地税带来了不可挽回的负面影响。惨痛的教训不得不敲响警钟，引起我们的重视。
鉴于以上情况，笔者认为税务行政执法危机的提出具有深刻的现实意义。
(一)税收行政执法危机能否有效维护税收执法人员的切身利益。科学预防和化解税收执法危机，从而确保税收执法安全，是保护同志、稳定队伍的基础，也是内树正气、外树形象的关键。
(二)税务行政执法危机时，能树立税务执法机关的良好形象。比如，执法人员在税务行政执法中能时刻保持危机感，做到正确文明执法，同时做好纳税服务，努力化解税收征缴矛盾，既能化解税务行政执法中的危机，又能树立自身和整个税务执法队伍的良好形象。另一方面，如果执法方式简单，执法手段粗暴，就会造成税收征缴关系紧张，降低执法安全系数，增加税收行政执法的危机，损害执法队伍的形象，使税收执法工作陷入被动。
(3)税收行政执法危机可以保证税收执法质量和税收收入。如果执法人员在税务行政执法中能始终保持危机感，就能保证政令畅通，提高责任心，克服麻痹思想，保证尽职尽责，得到应有的一切。
(4)税务行政执法危机也可以预防腐败，克服官僚主义，促进廉政建设。虽然是极少数税务干部因不诚信行为引发税务行政执法危机，但他们的行为严重影响和玷污了税务工作者的形象，损害了税务机关的权威，亵渎了法律的尊严。
二、税务行政执法体制危机分析
税法是一把“双刃剑”，在规范纳税人纳税行为的同时，更大程度上制约了税收执法权的行使。当前，税收执法危机不是孤立的社会现象，既有税务机关自身的因素，也有社会经济根源。既有客观因素，也有主观因素。总结起来，有以下原因:
(一)税务人员缺乏执法危机意识。一些税收执法人员对税收执法不当可能造成的风险和后果缺乏有效认识，法律意识淡薄，执法随意、执法不严；部分执法人员素质提升滞后，未能适应经济和税收发展的巨大变化，导致执法程序不严，出现执法危机。主要包括:
1，工作效率低。比如稽查部门办案时间过长，导致纳税人失踪，证据丢失，导致一些本来可以最终处理的案件因为证据不足；纳税人对税务征收机关办理的涉税审计事项超过时限提出质疑的；税源管理信息失真，纳税人骗取发票后消失，造成税收流失。这种风险在日常表面上是不容易察觉和忽略的，最终后果可能极其严重，甚至要承担法律责任。
2.税务处理不当。税收执法人员对税法及相关法律理解的偏差，使其对税法没有明确规定的事项进行补税；擅自延期缴纳税款，未按规定加收滞纳金的；对一些应当给予行政处罚的案件没有处罚；在工作中注重实体，忽视程序，导致案件因程序违法而无法办理。据有关数据显示，在1999至2004年期间，税务机关的流失率从66%左右上升到82%左右，远高于全国行政机关40%的平均流失率。其中，税收执法案件在提供法律证据方面的有效性是执法中最薄弱的环节。
3.税收执法不到位。一是文书送达违法，文书未送达法律人员。如果涉及对纳税人采取税收保全、税收强制执行等措施，会引起纠纷和冲突，存在直接的败诉风险；二是执行措施不到位，欠税(费、罚款)未有效追缴。法律赋予的追缴税收的措施没有得到充分利用，造成国家税收流失。
4.制定和发布不规范的文件或内部工作流程，一定程度上会增加危机发生的概率。目前各种管理制度对税务人员的要求越来越高，从长远来看有利于税收征管的规范和发展，但有些对税收执法人员的要求过高，甚至把本应由纳税人承担的义务和责任都要求税务机关和税收执法人员承担。而且各种管理制度和管理要求相互重叠，一个要求比一个要求更完善，在当前的法律环境和税收征管环境下，对从事基层税收管理的税务人员造成了很大的压力，从而为自己设计了制度性的不作为陷阱，增加了执法危机的概率。
(2)个别收税员利用自己的权利作为谋取私利的工具。基层税务人员工作在一线，经常与纳税企业、管理者、中介机构打交道，特别容易成为个别不法分子腐败的主要对象。一些别有用心的人，通过物质利益的“诱饵”，极力拉拢和“拉近”与税务干部的关系，或通过中介机构充当“经纪人”，寻求和谋求不缴税或少缴税。但是，当个别收税员把自己的权利作为谋取私利的工具和手段时，就可能导致廉政危机。
1，审计选取人情案和关系案。目前对案例选择的评价不完善，案例选择随意性大。个别人员利用处于案件检查“入口”和“放水不留痕迹”的便利，采取“当站，不站”等选择性立案方式谋取不正当利益。
2.实施个案检查。税务稽查人员在开展案件检查时，利用证据选择缺乏统一标准和程序、证据选择过程缺乏有效监管等管理漏洞，重小问题、避大问题、轻大问题，以业务不熟、证据不足为借口，多报或少报应追缴的税款，私下谋取不正当利益。
3.执行情况。稽查人员利用案件执行公开程度低、执行监督不严、主观随意性较大等漏洞，纵容或指使纳税人转移可执行财产，导致案件稽查处理结果得不到执行或部分执行，私下谋取不正当利益。
4.企业所得税汇算清缴及后续管理。税务管理人员利用企业所得税最终汇算清缴多由中介机构代理的特点，与中介机构或纳税人达成默契，采取对存在的问题视而不见或指定中介机构等措施，与中介机构或纳税人私下合谋谋取不正当利益。
5.税收减免。无论是政策性减免还是困难性减免，在实践中，税收减免的具体操作口径往往掌握在税收管理员手中。在申请人数众多而实际批准的减免税额度有限的情况下，税务管理者很容易利用上级关于自己工作和纳税人关于减免税条件的“双重信息不对称”来谋取不正当利益。
(3)税收立法的缺失和不完善。税收立法的缺失也有其造成税收行政执法危机的深刻原因:
1，很难准确把握实体法的相关要素。我国现行税收实体法主要由各税种的单行法、行政法规和规章组成。一些税种的税种要素在法律、行政法规和规章中没有规定。税务机关行使税收执法权的自由裁量权过大，主观因素很容易影响最终的税收结果，违背了税收法定主义原则，必然导致税收纠纷和执法危机。
2.税收规范性文件的制定不够严谨。就广义的税收法律体系而言，税收规范性文件处于末位，法律效力最低；狭义的税法体系仅指国家立法机关依照立法程序制定和颁布的法律、法规和规章。税收规范性文件不属于狭义的税法范围，一般是作为实体法的补充和解释而存在的。由于部分税收规范性文件内容存在漏洞，表述不够严谨，导致不一致、衔接不畅，影响实体法的实施效果。但是，税收案件一旦进入行政诉讼阶段，人民法院在审查具体行政行为时，只是以法律法规为依据，规则只能作为参考。因此，规范性文件对实体法作出的解释或补充在行政诉讼中是无效的，据此作出的执法行为可能导致执法危机。
3、税收诉讼法的一些规定过于原则，不利于操作。在税收执法实践中，税收征管法还存在一些模糊的空间，如:关联交易的纳税调整和补偿是否要在税收中加收滞纳金；对纳税人未足额申报纳税、如何把握征税限额等问题不明确。，使得税收执法陷入执法“乱”或“不作为”的尴尬境地，并可能遭遇执法危机。
(4)税收征管机制等系统性原因。由于税收征管机制和外部干预的系统性原因，税收行政执法危机主要包括:
1，税收征管机制不健全。从“收、检”的辩证关系看，收是目的，管是基础，检是保障。但在实际操作中，存在权限划分不清、沟通不畅等问题。由于职能分离，税收征管和稽查之间信息交换渠道不畅，相关涉税信息无法在各部门间有效运作，影响了对涉税违法行为的打击，形成了大量的逃户和非正常户，形成了执法危机。此外，税务与工商、银行、金融等部门之间、国税与地税之间、不同地区税务部门之间也存在信息共享不畅、沟通不及时等问题，也会影响税收执法打击力度，造成工作被动。
2.来自各方面的干预风险。由于地方经济发展速度和社会就业的压力，许多地方政府遵循“只关注经济”和“只关注GDP”的片面工作思路。但税务机关与地方政府之间存在各种联系，特别是在税源、资金、建设等方面，往往对政府的“欲”与“大局”采取合作态度。一些政府处于法律的边缘。在这样的社会环境下，税收执法一直处于各种矛盾的焦点，行政干预、人为干预、部门间配合不力、司法腐败等一系列问题严重制约了执法的公正性。
3.税收执法受到多层次的监督和制约，增加了执法危机。随着税收收入在国家财政收入中的比重越来越大，税收执法作为国家行政执法的一部分，一直受到各级纪检监察机关、人民检察机关和社会各界的密切关注。税务机关和执法人员的社会监督力度加大，这就要求税务机关及其工作人员有更高的执法水平和更严格的执法标准。
三、税务行政执法危机的化解
解决税务行政执法危机是国家税收管理机制的重要组成部分，也是依法治税、依法治税的根本保证。对此，美国著名行政法学家怀特指出，行政运行中存在许多不良情况，如滥用权力、违法违纪、侵犯公民权利、管理不力、不负责任等，容易导致税收行政执法危机。因此，有必要制定和完善相应的对策机制，以有效监督行政系统，保证其高效运行。同时，它还“确保行政官员的行动不仅与法律相协调，而且也符合公民的目的和心理。”我们可以通过提前沟通，制定完整的危机应急管理方案，将危机给税务机关带来的损失降到最低。此外，一旦发生危机，税务机关要学会有效沟通，学会处理和化解危机；化危机为税收发展的机遇。
对策之一:制定危机应急管理计划。危机管理也称为应急管理。如果没有提前做好准备，危机发生时就很容易出错。为了提高危机应对的质量和效率，我们有必要制定一个危机应急管理计划。面对可能出现的税收执法危机，我们可以采取的措施包括规避、遵从和合作。采取这一措施决定了我们能否在危机发生时有效地化解和解决危机。在当今和谐社会，以沟通协调的合作态度解决行政执法危机应该是我们的首选。可以通过与纳税人沟通、与上级部门协调、与司法部门协商，在一些对自己不重要但对对方重要的问题上做一些让步，来化解执法危机，避免行政失败的发生和被追究执法责任。尤其是危机发生后，面对纳税人或外部监管单位，我们该说什么，由谁说，以什么方式说，如何才能控制或争取最佳的传播效果？因此，有必要制定危机应急管理计划。
具体来说，在制定危机应急管理方案时，应把握以下原则:首先明确责任，然后采取相应的对策。如果税务机关没有责任，危机完全是纳税人造成的，就应该采取速战速决的策略，尽快书面回复纳税人，说明问题。如果税务机关要负全责，就应该采取以退为进的策略。首先，他们应该做出书面承诺，公平处理问题，然后采取措施阻止事态的蔓延，最后，他们应该敢于公开检讨，挽回影响。如果税务机关要承担部分责任，就应该采取社会协商的策略。首先，他们应该邀请公正的第三方来确定责任。其次，他们应该选择纳税人的“意见领袖”进行平等协商。最后，他们应该主动改进工作中的不足。通过以上应对策略的采用，以理服人，以情待人，以法待人，最终目的是化解危机，渡过难关，解决问题。
第二个对策:建立危机预警机制。客观上，任何组织都有各种各样的问题和缺陷。这些问题和缺陷如果得不到妥善解决，就会从量变到质变，在某些诱因的诱惑下，成为危机的易发和多发部位。我们可以通过日常制度化管理和事前监控来控制，即所有税务人员对危机多发、易发部位高度敏感，具有良好的危机意识和良好的危机应对能力。要做到这一点，就要提前对各种危机进行培训和教育，提高全体税务人员的危机意识，完善税收执法机制，控制和减少税收危机的发生。
第一，提高税务人员的综合素质，增强他们化解危机的能力。要对税务人员进行“法治”和“执法危机”教育，加深稽查干部的执法危机意识，使其对工作有更高层次的认识。因此，加强相关法律法规的学习，提高税收执法人员的专业素质，是最终防止税收执法危机的基础。学习内容包括两个方面:一是现行税收法律法规政策，是日常税收执法的依据和标准。只有吃透税法知识，才能提高专业能力和执法水平，避免因执法不到位或越权执法滥用职权而失职渎职；二是对执法过错、违规、违纪、违法行为处理的相关规定，这是税务执法人员要尽量避免触碰的“高压线”。显然，税务人员只有熟悉不规范执法的相关责任，才能更加自觉地规范执法，有效减少和预防税收执法危机的发生。
二是完善执法监督机制，加大内部惩戒力度。我们必须进一步完善内部执法责任制。要做好岗位职责和工作流程的适应，规范执法程序，实现执法岗位和上下环节的有效衔接；提前发现执法流程不衔接、操作困难可能导致的管理漏洞和监控不力，及时弥补和纠正，减少制度潜在危机；继续强化考核，充分发挥税收执法责任制的效能，建立以税收执法责任制为核心的目标管理考核机制；严格追究过错责任，加大内部处罚力度，从而促进税务执法人员变被动为主动，变“要我监管”为“要我监管”，有效防止滥用职权行为的发生，减少违法执法，化解执法危机。
对策之三:建立健全危机化解运行机制主要要求税务机关创新税收管理机制，推进依法行政。
首先是事先做好防范。建立执法程序和规范性文件审查机制，定期审查适用的执法程序和规范性文件，针对税收制度缺陷和税收政策漏洞，积极向上级提出对策，以规范税法解释，维护税法的统一性、稳定性和严肃性，确保税收执法有法可依，避免因执行错误的文件导致纳税人合法权益受损，引发不必要的行政诉讼甚至执法违法。针对部分法律法规缺乏明确或可比较的原则，在征收稽查工作中难以掌握的情况，建立疑难事项协商制度，化解执法危机。
二是以集中式核心系统为基础，建立督察员平台，通过信息技术将审计管理相关的各类具体信息整合到一个工作平台上。围绕提高审计工作质量和效率，按照案件任务管理、案件来源信息管理、审计管理和综合管理四大功能模块，通过信息平台发布具体工作事项、职责、工作流程和考核标准。形成面向运营层、管理监控层、决策支持层的全方位稽查信息资源服务体系，实现税收征收与税收管理员平台的有效对接，通过信息数字化实现税收精细化管理，从而提高税收管理效率，实现良性互动，形成“及时发现问题、及时反馈问题、及时沟通信息、及时查处”的高速运行机制，确保各职能部门在税收执法活动中的有序高效，最大限度地解决执法问题。
第三，税务检查应实行审计式检查工作底稿，通过统一和规范审计程序、步骤和方法，纠正因人的主观判断和随意性造成的偏差；通过确定审计重点，全面揭示企业生产经营全过程中可能涉及的税收问题，保证审计工作的深度和广度；通过工作底稿，可以具体地反映出检查人员的工作过程和质量，为监督和约束检查人员提供了一个标准，使检查人员不能在不廉洁、不作为的问题上有所作为。
第四，建立分类管理纳税评估指南，构建纳税评估指标体系和预警指标体系；建立一套中介机构质量风险评估方法，完善中介机构风险等级分类管理措施，完善监管机制；将征收管理延伸到与企业经营和税收相关的各个环节，掌握企业或企业集团的会计制度，掌握企业的经营特点，掌握企业生产经营的重大变化，避免因疏于管理而造成税收流失。
五是加大税务事项公开力度，公开时限和流程，及时上报结果；细化操作规则，规范减免程序，减少税收管理员的人为操作空间；逐步取消减免税内部额度控制，依法审批。
对策四:建立危机协调沟通机制需要税务机关做好以下工作:
在练好内功的同时，做好税法宣传，协调各方面关系，争取社会各界对税收工作的理解和支持，形成群众性的税收协作保障体系，以维护税收秩序，营造良好的税收环境，化解税务机关的执法危机。一方面，要有效利用各种媒体，普及税法知识，增强社会各界依法纳税的意识，逐步使税收法制建设与人民的法制观念相协调。将税收执法的行为、程序和时限置于纳税人的监督之下，塑造良好的税收执法形象，可以获得纳税人的理解和支持，有效减少税收执法中可能出现的矛盾和冲突。同时，深化与国税、工商、房管、海关、银行、中介机构等部门的合作层次和内容，利用好地方政府税保机构的作用，取得相关部门的配合和支持。另一方面，要加强与纪检、监察、检察、公安、法院的协调沟通，讨论解决税收执法中遇到的困难和问题，化解外部税收执法危机，构建和谐互动的税收环境。
1，杨柯杨宽:规范纳税责任——规避执法风险，兰州国税局网(2007年9月5日)。
2.霍志远、刘:“亡羊补牢，不如亡羊补牢——论税收执法风险的防范”，河北省国家税务局网站(2007-12-17)。
3.谢:如何防范和化解税收执法风险，中国税务报。
4.陈瑞莲蔡:公共管理。